Все продукты и услуги

МСФО как основа системы управленческого учета

В последнее время все острее стоит вопрос построения системы управленческого учета в компаниях разного масштаба, разнообразных направлений деятельности. Потребности в системе управленческого учета связаны с необходимостью руководства понимать действительное состояние компании и адекватно реагировать на изменения.

Для начала обратимся к определению: под управленческим учетом понимается процесс сбора, подготовки, измерения, анализа, интерпретации и передачи управленческому персоналу информации, необходимой для планирования, контроля и управления текущей производственно-коммерческой деятельности предприятия.

Какой же должна быть система управленческого учета для того, чтобы позволять руководству компании, собственникам принимать взвешенные, обоснованные решения по развитию бизнеса, корректировке принятых планов, эффективно управлять текущей деятельностью компаний?

Исходя из задач управления, информация, регистрируемая в системе управленческого учета, должна наиболее точно и полно отражать состояние компании, в том числе и с учетом экономических особенностей внешней среды.

Следует помнить об этом условии, выбирая основу, базовую систему учета для формирования системы учета управленческой.

Существует несколько подходов к построению системы управленческого учета:

  1. Управленческие решения принимаются на основе данных бухгалтерского учета;
  2. Создается собственная система учета, основанная на представлениях внутри компании о том, каким образом следует трактовать ту или иную хозяйственную операцию, оценивать состояние средств компании;
  3. При разработке системы управленческого учета компании используется методология международных стандартов финансовой отчетности (МСФО).

Сравним указанные подходы.

Бухгалтерский учет берется за основу принятия управленческих решений чаще всего тогда, когда другие системы учета в компаниях отсутствуют. При этом минимизируются затраты на ведение учета. Однако полезность таких данных может быть поставлена под сомнение. Регламентированная отчетность на момент ее подготовки отражает финансовые результаты прошедших событий, и ее польза для прогнозирования полезна, но ограничена.

Более того, регламентированная отчетность не обязательно отражает всю информацию, с детализацией, необходимой для принятия правильных управленческих решений, поскольку подходы и структура отчетной информации диктуется внешними потребителями, контролирующими органами. Принимая во внимание эти два фактора, руководитель должен понимать основные принципы и ограничения, которые лежат в основе ее составления, и учитывать их при анализе полученной информации и принятии решений.

Разработка собственной системы учета основывается именно на требованиях бизнеса и является наиболее оптимальным решением с точки зрения обеспечения необходимой информацией менеджмента компании. При этом разрабатывается "с нуля" учетная политика по управленческому учету. Зачастую она строится на представлениях собственников о том, по каким принципам должна регистрироваться учетная информация.

К сожалению, далеко не всегда эти принципы соответствуют реальному экономическому смыслу событий, хозяйственных операций и тем самым дезориентируют самих собственников. Один из ярких примеров – кассовый метод в учете доходов и расходов. Такой метод лишает руководство возможности прогнозирования, возникает риск поздней реакции на неблагоприятные ситуации, влекущие за собой убытки компании.

Именно поэтому мы считаем возможным взять за основу системы управленческого учета уже наработанный международный опыт построения систем учета, каким является учет и формирование отчетности по МСФО. Стандарты МСФО изначально ориентируются на конкретных пользователей и исходят из критерия полезности финансовой информации для принятия пользователем управленческих решений.

Привлекательность данного пути заключается еще и в том, что при необходимости использования в компании системы международной отчетности, применением единых принципов для разных целей (внутренний управленческий учет и внешняя отчетность по МСФО) снижает затраты на ведение учета. Создаются единые подходы к сбору данных и формам управленческой отчетности. У топ-менеджмента транснациональных корпораций стало общей практикой обязывать свои иностранные подразделения использовать признанные мировым сообществом стандарты учета. В первую очередь речь идет об МСФО.

Итак, какие основные положения стандартов можно использовать при построении системы управленческого учета?

В целом обоснованность использования того или иного стандарта для целей управленческого учета определяется спецификой деятельности компании и составом хозяйственных операций.

Для начала рассмотрим основные принципы МСФО, рекомендуемые к применению в управленческом учете:

  1. Основополагающим принципом при формировании управленческого учета должен быть принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности (принцип начисления), подразумевающий, что факты хозяйственной деятельности отражаются в учете в том отчетном периоде, когда они имели место. Все доходы и расходы отражаются по мере их возникновения. Результаты хозяйственных операций признаются по мере их совершения, независимо от выплаты или поступления денежных средств.
  2. Принцип непрерывности означает, что компания будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем, и у нее отсутствуют намерения и необходимость принятия решений о ликвидации или существенном сокращении деятельности. Кроме того, это свидетельствует о том, что все обязательства будут погашаться в установленном порядке.
  3. Принцип соответствия доходов и расходов определяет выбор периода для признания расходов. В отчетном периоде признаются только те расходы, которые привели к доходам в этом периоде. Расход, который обуславливает получение дохода в течение нескольких отчетных периодов, признается в отчете о прибылях и убытках путем обоснованного распределения между периодами. К сожалению, частой ошибкой является признание расходов в момент их возникновения, также эта ошибка проявляется в случае применения кассового метода.

Качественные характеристики, которым должна соответствовать учетная информация:

  • Понятность – доступность для понимания информации в финансовой отчетности широкому кругу пользователей.
  • Уместность – наличие всей необходимой информации для тех, кто принимает решение на основе управленческой отчетности.
  • Существенность – должны быть отдельно зафиксированы те факты хозяйственной деятельности, с той стоимостной характеристикой, которые являются существенными для принятия решения. Порог существенности принимается каждой организацией индивидуально. При этом такой порог может зависеть еще и от природы регистрируемого события.
  • Надежность – достоверная информация, основанная на принципах преобладания сущности над формой, осмотрительности (осторожность в оценке имущества, чистых активов и чистой прибыли с тем, чтобы они не были завышены и не вводили в заблуждение пользователя финансовой отчетности) и полноты для целей управленческого учета. Осмотрительность при предоставлении информации бывает полезна в тех случаях, когда в целях оперативного предоставления информации приходится использовать оценки, а не фактическое значение показателей.
  • Сопоставимость - анализ финансового состояния компании требует сопоставления отчетности во времени. Для того чтобы такой анализ был показательным, финансовая отчетность должна быть сопоставимой, т.е. учет должен вестись по одной и той же методике из года в год. Если в текущем отчетном периоде произошло изменение учетной политики, это должно быть отражено в пояснениях к финансовой отчетности.

Рассмотрим некоторые примеры применения стандартов, которые можно использовать при построении учетной политики по управленческому учету.

Признание выручки

МСФО 18 – "Выручка признается тогда, когда существует вероятность получения компанией будущих выгод, которые могут быть оценены". Этот принцип означает, что выручка должна признаваться в тех случаях, когда есть уверенность продавца в том, что будет получена денежная оплата по сделке.

Исходя из принципа осмотрительности, применяемого при признании выручки, продавец должен быть уверен в том, что завершен переход права собственности на реализованный товар, что товар не будет возвращен покупателем (если такой риск велик, требуется подтверждение приемки товара), понесенные или ожидаемые затраты, связанные со сделкой, могут быть надежно оценены (есть определенное представление о затратах по гарантийному сопровождению товара, эти плановые затраты формируют резерв на гарантийное обслуживание).

Затраты

Для анализа и определения направления управленческого воздействия используетсяс разделение затрат на прямые и косвенные, постоянные и переменные. Стандарт МСФО 2 рекомендует переменные косвенные производственные расходы включать в себестоимость продукции пропорционально фактическому объему произведенной продукции, а постоянные косвенные производственные расходы относить на себестоимость продукции пропорционально прогнозному объему производства продукции при работе в нормальных условиях.

Данное положение оказывает существенное влияние на себестоимость единицы продукции и в случаях нестабильной загрузки производства отличаться от рассчитанной по бухгалтерскому учету. Такой метод расчета себестоимости может быть приемлем в производственных компаниях, где загрузка производства во многом зависит от внешних факторов, например, обеспечения сырьем.

Довольно показателен в целях управления расходами метод стандарт-костинг. В основе метода лежит нормирование расходов. При этом нормы устанавливаются предельно минимальные. Регистрируя фактические расходы и сопоставляя их с нормами (стандартами) можно увидеть неблагополучные участки, в которых выявлены отклонения и своевременно на них отреагировать.

Применение метода стандарт-костинг предполагает раскрытие потенциальной производительности предприятия, выявление неиспользованных резервов. Естественно, такой эффект будет получен только при распределении ответственности за соблюдение нормативов по всей цепочке производственного процесса. При том можно добиться оптимизации материально-производственных запасов, усовершенствования технологий производства, повысить дисциплину работников.

Основные средства

В соответствии с МСФО 16 основные средства в отчетности отражаются по справедливой стоимости, определенной по результатам их оценки независимым оценщиком и скорректированной с учетом последующего поступления, выбытия и амортизации.

Для основных средств переоценка должна проводиться каждые три — пять лет. Срок полезной службы актива и метод начисления амортизации подлежат пересмотру в конце каждого года. При этом, если обнаружится значительное изменение в предполагаемой схеме использования актива для извлечения экономических выгод, данный срок или метод должны быть скорректированы.

Однако, следует помнить, что процедура переоценки довольно затратна, поэтому есть смысл проводить переоценку только тех групп активов, которые оказывают существенное влияние на себестоимость и делать это на фондоемких предприятиях.

Запасы

При построении учетной политики по управленческому учету можно выбрать наиболее приемлемый для компании принцип определения стоимости активов. В последнее все большее применение находит понятие справедливой стоимости.

Само определение справедливой стоимости появилось в МСФО 39. "Справедливая стоимость – сумма денежных средств, достаточная для приобретения актива или исполнения обязательства при совершении сделки между хорошо осведомленными, действительно желающими совершить такую сделку, независимыми друг от друга сторонами" (п. 8 МСФО 39). И тогда, если, например, историческая оценка не позволяет отражать неоплаченные или неполученные активы, оценка активов по справедливой стоимости решает данную задачу.

Актуальность оценки активов по справедливой стоимости связана с тем, что информация о финансовом положении прежде всего отражается в балансе. Именно баланс позволяет определить рост капитала компании в целом. А справедливая стоимость при этом наиболее достоверно отражает реальную стоимость компании.

МСФО может является основой для принятия управленских решений, так как, заложенные в нем принципы позволяют эффективно оценивать ситуацию в компании. Так в частности, одной из методик расчета себестоимости является метод стандарт-костинг. В основе принципа лежит назначение "стандарта" (нормы) для каждой составляющей себестоимости готовой продукции (полуфабриката). Таким образом, назначается стандарт для основных материалов, зарплаты основных производственных рабочих, переменных и постоянных затрат, отнесенных на данную продукцию. Существующие стандарты (нормы) формируются на основе технологии производства.

Это позволяет анализировать списание в производство именно тех материалов, которые необходимы для производства конечного вида продукции. При анализе затрат на выпуск можно получить информацию о материалах, фактически списанных в производство и необходимых по стандарту. Так в одной компании, применяющей метод стандарт-костинига, были замечены "положительные" отклонения по материалам упаковки. То есть наблюдалась некая экономия по упаковочным материалам. Это обеспокоило финансового директора компании, был произведен детальный анализ затрат на выпуск продукции на последнем участке – участке упаковки.

В ходе план-фактного анализа списания, выяснилось, что в производство были списаны более дешевые материалы для упаковки готовой продукции. В дальнейшем компания начала терпеть убытки от большого объема возвратов продукции, которая в результате транспортировки становилась непригодной для использования. Путем сопоставления фактов возврата с периодом изменения качества упаковки, были определены причины проблемы и приняты меры по использованию нужной по технологии упаковки. Таким образом, использование стандартов МСФО в учете позволило быстро выявить проблему и принять верное управленческие решения.

В целом, при построении системы управленческого учета, каждая компания определяет приемлемость для себя тех или иных стандартов, их соответствие экономической сущности оцениваемых фактов хозяйственной деятельности.

При наличии в компании системы бухгалтерского учета на основе программных продуктов "1С: Консолидация", "1С: Управление корпоративными финансами", "1С:Управление производственным предприятием" или производных от него, финансовый менеджмент компании может оценить приемлемость тех или иных стандартов МСФО, настроив отчетность по МСФО с помощью стандартных средств указанных программных продуктов.

Гибкость указанных систем позволит в дальнейшем, основываясь частично на настроенной отчетности по МСФО, частично на данных бухгалтерского или оперативного учета сформировать требуемую для конкретной компании систему управленческого учета.